浅谈企业内部审计外部化

　　传统的内部审计一直被认为是组织内部设置的内部审计部门或人员开展的活动。我国内部审计基本准则关于内部审计的定义：组织内部的一种独立客观的监督和评价活动，它通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现。

　　随着社会经济的发展及专业化分工协作的发展，外部化和内部审计外部化俨然已经成为不可避免的客观现象。理论因实践的发展而发展，内部审计的定义也应该建立在最新实务成果的基础之上。内部审计作为一项客观活动，并非必须在组织内部设立。所谓“内部”的含义已经不再单指“内部设置”，而应是“向组织内部报告”。因此内部审计外部化并不改变内部审计向组织内部报告的本质属性。

　　二、我国企业实行内部审计外部化的可行性分析

　　在我国实行内部审计外部化有着现实的可行性，因为我国内部审计在角色定位和自身能力上存在缺陷等原因，导致企业内部审计机构和人员很难完全实现内部审计的职能，难以满足管理者对财务审计和各种管理审计的需要。

　　1、理论依据。根据代理理论，会计是对受托责任的履行过程和结果的反映，审计是在会计提供的各类受托责任报告的基础上，对受托责任的履行过程和结果进行重新评价。主要服务于公司内部各个利害关系人或各个委托人，审查内部受托责任的审计，称为内部审计；主要服务于公司外部各个利害关系人或各个委托人，审查外部受托责任人的审计，称为外部审计。企业内部审计是因代理问题而产生，其目的是使企业价值最大化。内部审计在一个企业内部担任“参赛者”和“裁判者”的双重角色。所以，不能从根本上解决的委托代理关系下形成的逆向选择和道德风险问题。唯有把内部审计外部化，才能从根本上解决内部审计的独立性问题。因此，从理论上看，内部审计外部化是可能的也是必要的。由于企业外部的各个委托人往往采用已确定的标准来评价公司最高管理当局履行受托责任的情况，检查其是否值得信赖。所以，企业最高管理层也会依据这些“委托人标准”来评价其下属各部门受托责任的履行结果，这样最高管理当局对外是受托人，对内是委托人。这种“身兼两任”的现实说明了内部受托责任是外部受托责任向公司内部的延伸。这种内、外部受托责任的一致性，使内部审计外部化成为可能。

　　2、现实需求。我国内部审计的外部化是市场经济主体自身发展的需要。我国已存在内部审计外部化的供需市场。委外资源决定了公司可以寻求外部资源，是公司可能利用的潜在资源集合，目前内部审计委外资源包括：会计师事务所的注册会计师、注册信息系统审计师、注册舞弊核查师、管理咨询人员等。但可能利用的潜在资源并不一定是可以利用的资源。可以利用的是潜在的资源集合中结合公司具体情况进一步筛选出来的资源。

　　3、法律环境。遵守法律、获取利润是公司赖以生存和发展的约束条件。内部审计业务作为公司活动的一部分，必然要满足这样的约束条件。2002年的Sarbanes-Oxley法案201节明确规定，会计师事务所同时为一家公司提供审计和非审计服务是违法的。2003年11月4日，美国证券交易委员会（SEC）宣布批准纽约证券交易所和纳斯达克证券交易所提出的上市公司治理规则，其中一条就是所有上市公司必须设立内部审计职能岗位，实质上就是对内部审计资源配置提出的要求。我国内部审计的外部化同时又是符合法律约束的范畴内的。内部审计是一种范围性概念，而不是主体性概念，它是单位内部的审计业务，而不是内部审计人员从事的审计业务，并没有规定企业不能与外界合作或委托外界进行内部审计。

　　三、企业内部审计外部化的优势

　　1、知识管理优势。著名的管理大师彼得。德鲁克提出：“传统的生产要素——土地、劳动力和资本并没有消灭，但是他们已经变成次要因素了。知识已经变成了一种效用，变成了一种用来取得社会和经济效果的新的手段。知识正在变成一种唯一富有意义的资源。”1999年，IIA第61届年会对内部审计做出了全新定义，提升了内部审计在组织中的地位，也扩展了内部审计的服务对象。这就要求内部审计人员不但要具备会计、审计知识，而且还需要懂得经济学、金融、统计、信息技术、工程、税收、法律、环境事务和其他有关方面的知识。从我国目前的情况来看，外部注册会计师等专业人员作为熟练的鉴证专家，大多经过考试合格，受过正规训练，并且长期从事鉴证、咨询业务，在执业过程中形成了较强的职业敏感，具有较强的观察能力和分析能力，具有优于内部审计人员的专业胜任能力。这样在进行内部审计时，既可以借鉴较好组织的经验，又可以吸取较差组织的教训，能发现内部审计中存在的问题，并提出解决问题的建议。

2、独立性优势。企业中独立性内部审计机构作为公司的一个职能部门，可能直接或间接地受到管理层的影响，很难有真正的独立性，甚至可能和管理者共同欺骗所有者。而内部审计外包中的外部机构与管理层没有太大利益关系，有助于提高内部审计的独立性。外部注册会计师根据与企业签订的合同开展内部审计，他们独立于公司的所有者和经营者，能够站在一个客观公正的立场上，对公司的财务状况进行审计，对公司的经营管理进行评价，能够毫无顾忌地指出公司经营和控制中存在的漏洞，从而使内部审计独立性增强。同时由于他们独立于所有者和管理者，又有严格的职业规范和职业道德的约束，会计师事务所为了维护自身信誉，会千方百计保证审计质量，“质量就是金钱，信誉就是生命”，这是会计师事务所的动力和压力的体现，因而他们不会深陷复杂的关系圈中左右为难，能够站在比较客观的立场上对组织运行管理情况进行审计，并客观地报告审计结果，提出审计建议。

　　四、企业实行内部审计外包应注意的问题

　　1、提升核心竞争力。始终关注提升内部审计部门的核心竞争力，企业内部审计外包并不是要削弱或取代内部审计部门，而应始终关注提升内部审计部门的核心竞争力。企业内部审计部门和人员在合作内审中应处于主导地位，内审外包的目的是利用外部服务或咨询专业人员的技能和资源，补充内部审计人员业务处理能力等方面的不足，进而提高内部审计在组织中的效率。与此同时，企业还应采取多种措施强化内部审计力量，如及时选拔具备合理知识结构的内审人员，从企业成员企业中抽调内审人员建立兼职内审队伍，鼓励内审人员参加业务培训和后续教育、参加国际注册内部审计师（CIA）考试等。

　　2、选择合适的内部审计外包机构。企业可以选择的内部审计外包机构通常包括国际或本土会计师事务所、管理咨询公司以及诸如保险精算师、证券分析师、房地产专家等专业人士所在的其他机构。其中，会计师事务所是内审外包服务的主要提供者。国外调查显示，近一半的内部审计外包服务是由公司的外部审计师提供的，国际知名会计师事务所在其中扮演了重要角色，这引起了人们对其独立性的关注。安然事件后，美国出台的萨班斯奥克斯利法案规定会计师事务所不能为同一客户提供内部审计服务。目前我国尚无类似规定，但企业在选择内部审计外包机构时也应考虑其影响，优先选择非外部审计的事务所作为内部审计外包的合作伙伴。此外，还应考虑外部机构的执业信誉、专业水平、收费标准等因素。

　　3、实施有效的管理。对内审外包中的合作关系实施有效的管理与控制：事先与合作方沟通，讨论企业设想、任务、价值观以及审计原则等；签订外包合同明确双方的责权利，明确审计范围、业绩标准、保密责任、报告制度、争议解决等内容；合作中及时审核与反馈合作方的成果，一方面使合作方了解自己是否达到企业要求，另一方面可以跟踪进度，弥补不足，保证项目的保质保量地完成。内部审计外部化是现代企业治理结构的产物，是旨在实现降低成本、提高审计独立性和增加组织价值的目标，是内部审计发展过程的新动向。