对高校会计制度改革的思考

摘要：随着我国高等教育体制改革的不断深化，高校现行的会计制度凸现出许多与高校发展不相适应的问题。只有进一步完善和创新会计制度，才能适应高校可持续发展的需要。
　　关键词：高校会计制度；存在问题；思考
　　
　　我国《高等学校会计制度(试行)》，自1998年1月1日开始颁布实施以来，对于规范高校会计行为，加强财务管理发挥了重要作用。但是随着市场经济的发展和高校改革的不断深入，高校会计环境发生了许多新变化，现行的高校会计制度势在必改。
　　
　　一　收付实现制方法核算的收入不真实
　　
　　现行高校会计制度规定按收付实现制原则核算高校收入，因此在账面上只能反映已收到的学生学费、住宿费等，而对于应收学生还没有缴纳的学费、住宿费等在财务账上不予反映。另外，本会计年度收到以前年度学生的学费、住宿费等作为本会计年度的收入，这样的会计处理方式与当前要求核算学生的相关成本不协调。再者，应收账款也不能真实反映学校的已收学费和住宿费、应收学费和住宿费、欠缴学费和住宿费等。
　　为了全面了解高校学费和住宿费等的收入完整性，建议改收付实现制为权责发生制，取消“应收及暂付款”科目，设立“应收账款”、“其他应收款”、“预付账款”等科目。在“应收账款”科目中设立二级明细科目核算应收学费和住宿费等类收入。财务人员在每学年开始时，根据学生的注册和报到情况、收费标准等资料统计学生应缴的学费、住宿费收入并确认为该学年收入总额；增加“应收账款”(学费、住宿费等)，同时增加“应缴财政专户款”。当实际收到学费和住宿费时，增加“货币资金”科目，减少“应收账款”(学费、住宿费等)，当上缴财政专户时，减少“应缴财政专户款”，减少“货币资金”科目；当收到财政返拨学费时，增加“货币资金”科目，同时增加收入“教育事业收入一一学杂费收入”。当遇到学生退学、减免学杂费时，可根据实际发生金额调整相关科目。
　　“其他应收款”科目核算教职工个人借款及应向职工收取的各种垫付款等款项。“预付账款”科目核算订购设备预付给供应单位的款项。
　　
　　二　没有设置固定资产折旧的相关科目
　　
　　固定资产不计提折旧，不能真实反映固定资产的价值。现行《高等学校会计制度》只要求高校提取修购基金，而不要求提取折旧。修购基金按照事业收入和经营收入的一定比例提取，与固定资产的价值损耗情况没有联系，不能反映其实际的价值。提取修购基金不会减少固定资产的账面价值，这就造成高校固定资产虚高，财务状况不真实。没有固定资产清理科目，不利于高校财务部门对出售、报废、损毁资产的管理。由于高校会计制度不设“固定资产清理”科目，一方面高校固定资产出售、报废或发生毁坏时直接冲减“固定资产”和“固定基金”科目，取得的价款或变价收入直接记入“专用基金一修购基金”科目，这种处理方法不能综合反映固定资产清理中的收入、支出以及清理后的净损益；另一方面不设“固定资产清理”科目，不利于高校财务管理。
　　
　　三　国家对高等学校的基本建设投资会计核算，未能纳入高校会计核算
　　
　　这种规定使高校内部形成了两个会计主体，一个核算教育事业活动，一个核算基本建设投资。使得任何一个会计主体都只能反映高校经济活动的一个方面，违背了会计核算的基本要求和原则。尤其是近年来，高校招生规模不断扩大，基建投资迅猛增长，很多建设项目靠学校贷款解决，贷款本金及利息由学校财务偿还。由于基建会计独立核算，同时贷款利息由学校支付，不列入基建财务费用，造成学校负债状况不实，基建项目成本核算不准确。
　　应将基建会计并入高校会计进行核算，在资产类设立“工程物资”、“在建工程”两个一级科目。“工程物资”核算高校为基建工程准备的各种物资实际成本，“在建工程”核算高校进行基本建设发生的实际支出。在收入类的“财政补助收入”下设“基建拨款收入”，核算本年度财政为学校拨入的基建专款，年末转入“基建结余”的贷方。在支出类取消“结转自筹基建”，增设“基本建设支出”，核算在本年完工的基建项目的全部支出，项目完工结算时从“在建工程”转入本科目的借方。年末转入基建节余的借方。在净资产类增设“基建结余”科目，贷方余额表示完工工程的累计拨款额，借方余额表示完工工程学校自筹资金数，年终将其余额转入“事业基金”。

　四　债务分类不规范
　　
　　《高等学校会计制度》规定，高校在资产负债表中设立“借入款”科目来核算各种借款。这些年来，高校纷纷扩大规模，把精力放在大搞基础建设上，造成了沉重的债务负担。2004年，审计署对中央部门直属的18所高校2003年度财务收支情况进行审计发现，至2003年末，18所高校债务总额72.75亿元，比2002年末增长了45％。其中基本建设形成的债务占82％。而这些债务基本上属于长期贷款，长期债务和短期债务在报表中合并列报，不利于高校管理者分析债务风险，也不利于金融机构评价高校的财务状况。
　　在资产负债表上，负债划分成流动负债和长期负债两大类，按照到期日长短排列。“借入款项”分解为“短期借款”和“长期借款”，分列于流动负债项和长期负债项下。
　　
　　五　校办产业投资、其他对外投资与实际价值背离
　　
　　目前高校设立对校办产业投资、其他对外投资是按照收付实现制执行的，随着被投资企业资产的经营积累投资等变化，高校企业对外投资账面价值与应享有被投资单位权益价值严重不符。
　　对于校办产业应按照市场化经营。如果对校办产业管的过严，将增加校办企业对高校的依赖性，最终的亏损还是由高校买单，只为某些特权人牟取私利。对于随时变现并且持有时间不准备超过一年的投资，在短期投资中核算；对于能够取得并意图持有超过一年的投资，在长期投资中核算；对于为赚取租金或资本增值或两者兼有而持有的房地产，在投资性房地产中核算。对于校办产业及其他企业的投资，投资时借记“长期股权投资”，贷记“资产类科目”。如果按照权益法核算长期股权投资，投资时的投资成本大于或小于应享有被投资企业可辨认净资产公允价值的相应分额的部分，做损益调整处理。借记“长期股权投资(投资成本)”、贷记“资产类科目”、差额借记或贷记“长期股权投资(损益调整)”，损益调整在一定期间进行分摊。取得投资收益时，借记“应收股利”、借记或贷记“长期股权投资(损益调整)”、贷记“其他收入”。
　　对于高校自用的房地产应在固定资产中核算。但对于为赚取租金或资本增值或两者兼有而持有的房地产做投资性房地产处理，取得时就能确认是作为投资或出租的，借记“投资性房地产”，贷记“货币资金”等科目；如果是有固定资产改变用途做投资性房地产时，借记“投资性房地产”、“累计折旧”，贷记“固定资产”处理，取得租金时，借记“货币资金”类科目，贷记“其他收入”；当投资性房地产被处置，或者退出使用时，借记“货币资金”、“投资性房地产折旧”，贷记“投资性房地产”、“应交税金一一应交营业税”，差额借记或贷记“其他收入”。
　　使用短期投资、长期投资、投资性房地产科目核算，可以使高校对投资进行控制，减少资源损失及投资风险。
　　
　　六　现行高校会计制度没有编制现金流量表
　　
　　现金流量表能准确地反映货币资金的实际收付情况，高校会计用收入支出表反映了预算收支执行情况。随着高校对财务管理工作的重视，也需要利用反映货币资金收支情况的现金流量表进行监管和分析，为有效管理提供准确的信息。因此现金流量表有其不可替代的作用。
　　高校现行报送的三张财务报表的基础上，还应增加现金流量表，财务报表附注。高校应进一步改进和完善会计报表体系，一方面可以将一定时期内的财务状况、业务及经营活动等综合会计信息，提供给高校会计信息的使用者；另一方面可通过内部报告和文字报告，向校内管理部门提供专用的会计信息。