中国古代史论文范文
在探讨中国古代审计史时，首先必须明确审计的基本内涵，笔者认为，各家虽然对审计的内涵解释不同，但对最初、最基本含义的看法大体一致，以下是学习啦小编整理的中国古代史论文范文的相关文章，欢迎阅读!
中国古代史论文范文篇一
在探讨中国古代审计史时，首先必须明确审计的基本内涵，笔者认为，各家虽然对审计的内涵解释不同，但对最初、最基本含义的看法大体一致，即审计就是由原会计人员以外的第三者对有关部门的经济活动进行审查监督。中国古代对于审计没有十分明确系统的概念;笔者借用一些现代审计学的术语和分类法来阐述古代审计史中相类似的内容。严格说，古代审计与现代审计有着本质的不同，这些术语和分类在各个历史时期有特定的含义。如“审计”这个名词，从宋朝出现到现在，其内涵和外延都发生了巨大的变化。又如“经济效益审计”是一个当代新出现的审计名词，但其实中国古代的历朝统治者都十分注重稽察考核地方官任职期间某一地区户口、垦田、赋税的增减情况，这就说明统治者在有意无意之间是有进行某种意义上的经济效益审计，我们姑且称它为“经济政绩审计”。
中国古代自秦汉以来是封建专制主义中央集权制的国家，君主为了有效地进行独裁统治，防止大权旁落，在统治机构的设置上，一方面削弱地方，高度集权中央，另一方面中央采取多元多轨制，即同一性质的事务分别由几种职官执行，或一种职官执行几种不同性质的事务，以便互相牵制。在这种政权体制的制约下，中国古代的审计职能在地方由各级行政长官或高级属吏兼任，不设专职部门;在中央分别由御史监察部门、司法部门、财经管理部门、官吏考核部门等兼职执行。审计职能与监察、司法、财经管理、官吏考核职能混在一起。由于史籍记载简略，加上中国古代政府官员的职责专门化程度较低，因此，要从御史监察中，从吏部对官吏的考核中，从地方官吏的各种职责中，区分出“纯粹”的审计是不太容易的。这个特点给中国古代审计史的研究带来一定的困难。
一、中国古代审计内容、机构和职能
鸟瞰中国古代审计史，就审计的内容划分，大致有三种不同类型的审计活动。
(一)对财政财务收支的审计监督。这一类型审计的主要内容是审核检查财政财务收支的真实、合法、合理性，以确保经手和保管财物的人员忠实地履行其职守。审计的对象主要是中央政府各部门和各级地方官府，审计的执行者较复杂，变化大。夏、商由于史料缺乏，有关这一方面情况暂时阙如。如果从有明确记载的《周礼》说起，书中拟构的周朝主要是通过宰夫对“百官府群都县鄙”等进行财政财务监督。宰夫为小宰属官，对于小宰内部财经机构的审计属于内部审计，对小宰之外的财经部门，如司会及地方机构的审计，则属于外部审计。宰夫在审计的内容上混合财政财务审计、经济政绩审计和财经法纪审计于一体，这就是按照治法考核百官府群都县鄙的治绩，稽查他们财用收支的情况。对于浪费公家财物、支出不当和帐册不实者，那就根据王朝制定的法规——官刑，报请冢宰加以诛罚;财用充足善于增加财物者，予以奖赏。审计的方式是分年、月、旬定期进行，总核考计会计文书〔1〕。 春秋战国时期，国王或丞相通过上计来稽核地方财政财务收支的情况。如田婴相齐辅王上计，“令官具押券斗石参升之计”，借此“以知吏之奸邪得失也”〔2〕。据《睡虎地秦墓竹简》中的《效律》记载， 秦朝为了查出“计较相缪”，“计脱实及出实多于律程，及不当出而出之”以及“计用律不审而赢、不备”，必须对其会计帐目重新加以审查，有时还要对照实物加以核验，最后才能得出结论。不言而喻，这样的一种审核过程，当是属于财政财务审计范畴的。从律文可以看出，审计重点是“其吏主者”，即负责会计事务的官吏，如尉计、苑计，其次是其他群吏、令史掾等参预会计的，以及仓啬夫、库啬夫、田啬夫、亭啬夫等。从秦律中规定的连坐法推断，其主管会计的长官，如都官、官啬夫、县令、县丞等，均也在审查的范围之内。审计的主持者大致可分为两个层次：其一由太仓、大内等中央主管财经部门对县、都官等下级机构进行审核;其二由县长官对其下属各类主管经济部门的啬夫、计等进行审计。汉设大司农，“掌诸钱谷金帛诸货币。郡国四时上月旦见钱谷簿，其逋未毕，各具别之。”〔3〕大司农还有属官大司农中丞，“管诸会计事”〔4〕;大司农部丞，“分部主郡国”〔5〕。 《居延汉简甲乙编》载有大量的“赋钱出入簿”、“财物出入簿”、“谷出入簿”、“吏受奉名籍”等，这些簿籍一般是按月编造上报审核，到上计考课时，就要整年汇编，统一全盘查对核算。魏晋南北朝时期，财政财务审计出现“双轨制”过渡的现象，一方面，大司农仍然管理监督财政，另一方面，尚书省下的度支、民部、金部、库部、仓部等逐渐分曹理财，事权渐重，比部开始掌勾检等事。隋唐财政财务审计主要是通过比部以及中央各部门、地方州县内部的兼职勾检官进行自下而上的逐级勾覆稽察。京师诸司主簿、丞等勾官对本部门勾覆后，每季一次申报比部;天下诸州的录事参军在对本州和属县勾检后，每年岁终上报比部，最后由比部总勾覆之。唐代对财政财务勾覆的范围甚广，凡百僚俸料、经费、赋敛、仓库、出内、公廨、勋赏、赐与、赃赎、徒役课程、逋欠之物、营造、傭市、丁匠、军资、器仗、和籴、屯牧等，均在勾覆之列。此外，对地方州府勾覆时，还要注意查核三个方面的问题：一是“留州定额钱物数”，这是检查诸州留存的钱物数目是否突破定额;二是钱物“破使去处”，这是查核各项开支去向，目的在于了解是否有非理支出;三是“支使外余剩见在钱物”，这是报告结存数额，勾考帐实是否一致〔6〕。 比部不仅对地方的正额收支进行勾覆，而且对天下诸州羡余用度亦“明立条件”，加以管理监督。如违反这些条款使用羡余钱物，当以赃罪论处，并且严格规定使用羡余钱物必须登记备案，以凭勘验〔7〕。 宋朝审计机构复杂多变，元丰改制前，财政财务审计主要由三司内部的三部勾院进行复审，都磨勘司进行终审三部勾院“掌勾稽天下所申三部金谷百物出纳帐籍，以察其差殊而关防之。”〔8〕都磨勘司“掌覆勾三部帐籍， 以验出入之数。”〔9〕此外，都凭由司、专勾司、 提举在京诸司库务司以及临时性的三司行帐司、三司勾簿司等也具有审计职能。这一时期，审计权高度集中中央，“内自府库，外至州县，岁会月计以上于三司”〔10〕。改制后恢复了比部，比部和诸路监司诸州通判共同负责从中央到地方的审计。比部“掌勾覆中外帐籍。凡场务、仓库出纳在官之物，皆月计、季考、岁会，从所隶监司检察以上比部，至则审覆其多寡登耗之数，有陷失，则理纳。钩考百司经费，有隐味，则会问同否而理其侵负。”〔11〕地方“县镇仓场库务帐，本州勘勾;诸州帐，转运司勘勾”〔12〕。继三司之后，户部成为全国最高财政机关，内部设有审计机构。元祐元年，置户部都拘辖司，直属户部尚书，“总领内外财赋之数，凡钱谷帐籍，长贰选吏钩考”〔13〕。绍兴中置提举帐司，总管天下帐状，使财赋有所稽考，不敢失陷。南宋时，审计院在财经监督中发挥着重要作用，凡仓库赋税收支、上供钱物、各种请给赏赐、诸理欠帐等，均要呈报审计院审核。元朝建立后，废除了比部审计，中书省和行省设检校所，行省钱粮是每年检校一次，腹里路分则是每季照勘。“凡理财之法，或有未尽，蠹财之弊，或有未去，生财之道，或有未行，逐一议拟咨省”〔14〕。中央各部门和地方行中书省、诸路总管府内部设照磨官，兼管磨勘钱谷出纳。总之，检校所和照磨官共同兼职负责财政财务审计，最后由御史通过照刷文卷，进而财政财务的终审。明清财政财务审计由都察院下的道监察御史和六科(明不隶属于都察院)兼职负责。道监察御史除分省稽察外，还带管在京各衙门，如户部、工部、光禄寺等，其兼职执行审计职能是在内刷卷，稽察部院诸司，在外巡视仓场库务，巡盐，巡漕，查算钱粮。六科稽察六部百司之事，凡仓库收支、钱粮奏销交盘、漕粮、盐课、官吏军人俸禄、在京各衙门支领财物、工程修建经费、制造船只军备等国家重大财政收支，都要进行审核奏销〔15〕。此外，清代地方下至知府、道员，上自督抚，自下而上遂级进行钱粮奏销盘查。州县钱粮，责成该知府、直隶州盘查;各府钱粮，责成该道盘查;直隶州钱粮，责成分巡道盘查;粮驿道钱粮，责成布政使盘查;藩库钱粮，该省有总督者，督抚会同盘查;无总督者，巡抚盘查。盘查时各级地方衙门中有关钱粮事项均在审核之列。
(二)对官吏在经济上的违法乱纪(古代所谓赃罪)进行审计纠弹。这一类型审计的内容主要是揭露弹劾官吏盗窃、贪污、受贿和财政财务收支的不如制。其对象主要是官吏个人，通过监察机构来兼职执行。商、周国家机器具有较大的原始性，职官分工不清，职掌不固定，可能主要是通过师、公、司士和监等对中央和地方官吏实行监察。自战国开始，出现了御史监察的萌芽，以后这一制度在二千多年的封建社会中不断发展完善，一直到封建社会的终结。中国古代的御史监察是临制百司，纠绳不法，政治上督察百官的奸邪逆恶，经济上弹举百官赃罪，司法上会同司法部门明察大案。由此可见，御史兼职进行财经法纪的审计。秦代，丞相收阅各地上计，御史大夫有权复查。汉代，御史负责按察上计的虚实真伪;侍御史“出督州郡赋税，运漕军粮”〔16〕。刺史、司隶校尉举劾郡县赃污者。武帝时规定部刺史以六条问事，其中“倍公向私，旁诏守利，侵渔百姓，聚敛为奸”，“通行货赂”等，就是监察官吏贪污受贿、营私侵夺等不法行为〔17〕。魏晋南北朝时期，御史在经济上的监察侧重于弹劾官吏贪赃。曹魏刺史巡行所部郡国，亦以六条察事，其中两条是“察墨绶长吏以上居官政状”，“察吏不簿入钱谷放散者”〔18〕。《册府元龟》宪官部弹劾三上下记载了唐朝御史对官员的五十四次弹劾，其中有二十七次涉及到经济上的违法乱纪，可见财经法纪审计在御史职责比重中之大。御史纠弹官员坐赃、盗隐官物、克扣粮饷、擅用官钱、违额加给、违敕贡献、违诏征钱、受纳货赂等。唐代十道巡按以六条察事，“其一，察官人善恶;其二，察户口流散，籍帐隐没，赋役不均;其三，察农桑不勤，仓库减耗”〔19〕。由此可知，唐代对地方的巡按比起汉代刺史的六条问事，其财经法纪审计的重要性大大增强，所察户口、籍帐、赋役、农桑、仓库等，都是封建政权赖以存在的基础。宋代御史纠弹百官赃罪，稽查经济案件。对地方各级衙门的纠察一般是逐级负责，“州县令监司案劾，监司令御史台觉察”〔20〕。监司受贿、非法聚敛、经商牟取暴利、妄破官钱，以及郡守犯赃罪，监司失于觉察或徇情容庇等，委御史弹奏。州县主要由转运司、提刑司、通判等举按官吏贪赃。《元典章》卷五《宪台格例》规定：凡官为和买诸物，不依时价，冒支官钱;官吏侵使官物，移易借贷，乞受钱物;课程增余不尽实到官，均委监察御史纠察。卷六《察司合案事理》规定：凡仓库收贮官物不如法，钱谷有亏，侵盗损坏，民户逃亡，钞法涩滞，文案不完，御史随即纠治。明清财政财务审计和财经法纪审计同归科道官负责，科道官在照刷、稽察文卷，磨算注销钱粮帐籍时，对浮冒舛错、埋没违限、滥征亏空等违法乱纪行为进行题参。明代御史巡按地方，其首要任务就是考察纠劾官吏，举廉黜贪。从《巡按御史满月造报册式》可知，巡按御史还必须禁约地方仓粮奸弊、科差奸弊、剋害军士、科害里甲，追讨赃罚等〔21〕。明代于地方设巡抚、提刑按察使司，兼职举劾官吏奸贪。清代督抚对地方钱粮亏空侵挪，建筑工程浮开冒估、任意侵肥，官吏受贿勒索等，负有举奏之责，如失于觉察或扶同徇隐，则要受到处罚。
(三)对官吏经济政绩的审计考核。中国古代封建经济结构决定了对官吏经济政绩审计考核内容主要是户口、垦田数及赋税收入。其审计对象侧重于其官任期某部门或地区的经济政绩，但也涉及官吏本身是否廉洁奉公。执行者大致是首先由中央各部门和地方各级长官自课其属，然后申报中央掌考部门统一审核，评定等第，予以赏罚。禹三载考功，五年政定，会诸侯于茅山，乃大会计，对其贡赋征收进行考核，此为后世上计制度之端倪〔22〕。《周礼·天官冢宰》记载了定期考核官吏的制度，大宰以八法治官府，其“八曰官计，以弊邦治”;“三岁，则大计群吏之治而诛赏之”。春战、战国、秦汉则通过上计制度，核校计簿，课其殿最，奏行赏罚。战国时， “解扁为东封， 上计而入三倍”〔23〕;“东阳上计，钱布十倍”〔24〕。可见，国君侧重于以赋税收入的多少作为考核官吏政绩的主要依据。秦代每年年终的上计，内容包括税收、粮食、衣物等，上计吏不仅要带着有关簿籍，还要带着有关随员及上缴物资〔25〕。汉代“秋冬岁尽，各计县户口垦田，钱谷入出，盗贼多少，上其集簿”〔26〕。县上计于郡国，由郡国守相考核;郡国上计于朝廷，由中央最高一级大臣，如丞相、御史大夫、尚书、司徒等主持考核。魏晋南北朝时期上计制度逐渐衰亡，出现了职掌官吏考核铨选的吏部，开始取代上计中对地方官吏经济政绩的考核。隋唐首先由中央诸司和地方各州长官考定下属官吏，然后校考、监考官会同吏部审核勾覆京师诸司和各地朝集使报送的考状，评定等第，进行升黜任免。其中诸州县户口、农田为十分论，各准加减分数予以进考或降考〔27〕。宋代京朝官由上级长官考核其功过，地方官是“守卒考县令，监司考知州”〔28〕，两者最后由审官院或吏部等专门机构复查，而后决定赏罚。宋代经济政绩审计的重点是各级地方官和监临物务官，考核的内容有劝课农桑、增垦田畴、户口增损、赋税增减、创修堤防等十余项〔29〕。特别是随着经济的发展，茶酒盐税等成为国家财政收入的重要组成部分，朝廷特别注重督促地方官和监临物务官讲求场务课利增亏。元代对地方官以五事考课为升降，其中三事关系到官吏的经济政绩，这就是户口增、田野辟、赋役均〔30〕。对于掌管钱粮官吏的考核，实行增羡者迁赏，亏兑者赔偿黜降，并把经济政绩考核作为理财用之道，以此来杜绝惟以货赂求升，不复以实获进。明清对官吏的考核由吏部和科道官共同主持。明代对官吏的考核分为考满和考察。考满主要以户口增、田野辟、储积粮食多寡为考核地方官经济政绩的依据;考察则“丽以八法”，八法之首是惩贪。清代在对官吏的考核中纠以八法，仍把惩贪列为首位，而对其经济政绩的考核倒反居其次。如康熙帝就强调考绩要“重惩贪酷”〔31〕，据《清圣祖实录》统计，自康熙二十一年后的三十多年间，经过考核受到惩处的贪官达五百余人。清代自康熙朝开始，地方钱粮亏空严重，因此对地方官经济政绩的考核主要内容是定出钱粮征收指标，达到或不及某个指标者，予以相应的赏罚。
在中国古代，这三类审计往往是不能截然分开的。臂如在进行财政财务审计或经济政绩审计时，有时发现官吏严重的违法乱纪问题，需要立案，进行深入的审查，于是转入或同时开展财经法纪审计。明清科道官察核在京各部院各部门支领户部钱物、奏销直省钱粮、察销建筑工程等属于财政财务审计，但如发现有浮冒舛错、侵贪作弊等，进行稽查题参，就已属于财经法纪审计了。汉代御史察计簿，对地方官吏进行考课，如发现可疑不实之处，就要进一步按治;明代天下诸司官吏，三年朝觐到京，奏缴须知文册到吏科，进行经济政绩考核，如查出钱粮等项数目差错者，那就究治参奏，这两者都具有从经济政绩审计转入财经法纪审计的性质。又如在进行财经法纪审计或经济政绩审计时，往往先从财政财务审计入手，查明被审对象经济活动的真实性，然后再进行量刑、评价。宋代在考核地方官和监临物务官的经济政绩时，必须先经过财计部门复核其帐籍，检验收支数额，比较岁课增亏，然后送主考部门详定升降。
中国古代统治者把很大部分的审计职能置于御史监察中。首先，财经法纪审计始终由御史主要负责。其次，御史对财政财务审计之权逐渐加强。秦汉御史参与上计察计簿，具有一定的财政财务审计职能;唐宋六察监临吏户礼兵刑工六部，其中对户部的监察主要是对国家财政财务总收支总预算进行监督，也就在进行财政财务审计;元明清御史兼职进行财政财务终审。再次，御史参与对官吏经济政绩的考核。秦汉御史大夫是上计主持者之一;北宋御史对守令考课有复审之权，而且直接对诸路监司进行考核;南宋后期御史台逐渐成为负责地方官考课的最高机构;明清科道官成为考核官吏的主要主持者。总之，御史监察机构地位高，权力大，存在的时间长，在古代审计中发挥了重要的作用。把审计置于监察机构的统辖之下，作为治吏的一个重要方面，这是中国古代审计的一大特色，甚至一直到近代民国时期，审计部仍统属于监察院。
中国古代把财政财务审计置于司法系统之下，渊源于《周礼》所载宰夫掌治法，这使财政财务审计从一有明确记载开始，就具有司法监督的性质。古代把财政财务审计归于司法系统，存在的时间不长，大致与比部相始终。魏晋时出现比部，唐代是比部勾覆最完善典型的时期，从宋代开始，比部勾覆职权为三部勾院、三司都磨勘司、审计院等所侵夺，至元明清终于被御史监察所取代。比部审计体制与现代司法监督类国家审计体制相比，有不少相似之处。
据目前所知，中国古代审计起源于对官吏的考核，即关于夏禹会稽的传说和后来的上计。这与古希腊审计源于官员离任时的经济责任审查是同出一辙。春秋战国秦汉时期，对官吏经济政绩的审计由国君或最高一级大臣主持;自魏晋南北朝出现吏部后，对中下层官吏的经济政绩考核基本由吏部负责。总的说来，对官吏经济政绩审计的作用比较有限，常常流于形式。
中国古代审计如按执行审计的人员和受审对象的关系不同划分，可分为内部审计和外部审计。御史台(或都察院)作为独立的监察机构，吏部作为中央考课部门，以及刑部之下的比部都独立于被审计对象之外，由它们进行的审计可算为外部审计。内部审计主要有唐朝中央和地方各衙门内部的兼职勾检官——主簿、丞、录事参军等，宋朝三司使下的三部勾院、都磨勘司、州通判县丞等，元朝各衙门内的照磨官，他们都在被审对象长官的领导下，对本部门的财经活动进行审计监督。还有历代中央各部门、地方各级官府长官对其下属机构和属官在经济上的稽查考核，大致也可算为内部审计。
中国古代审计的独立性是不完全、不明显的，始终没有达到近现代西方超然独立的地位。因为，国家审计机构是第二者——帝王行使财经监督权力的代理人，而不是纯粹的第三者。国家审计的这种代理人身份，决定了其中立的不偏不倚的立场十分有限，它必须服从于最高统治者或上司，其独立性只能相对于被审对象而言。一般说来，外部审计独立性较高，内部审计则缺乏独立性。如一方面御史台(或都察院)对贪官污吏的纠弹是否有效，最后决定权在皇帝。史籍中所载御史对官吏贪赃弹奏无效，往往是由于皇帝纵劾奏不行、不问、不穷其事、原之等。另一方面，由于御史台作为独立的监察机构，直接受皇帝指挥，因此，监察御史、科道官等品秩虽低，但可以纠弹包括丞相、王侯之内的高官显贵，可以审核中央各个部门和地方各级衙门的财政财务收支，较少受被审对象的制约，这又是其在审计上独立性较强的表现。还有比部、考功分别是刑部、吏部之一司，它们必须受刑部、吏部长官的节制。但是它们作为全国财政财务审计和经济政绩审计最高的常务机构，对中央各部门和地方各级衙门的审计，也较少受被审对象的制约，其独立性较高，具有终审的权威性。相比之下，内部审计由于被审对象是本部门的长官、同僚或下属，在盘根错节的关系中，难免比外部审计受到较多的被审对象制约，如碍于情面，或受到牵连，惧于承担责任，或受到压制、报复，因此，其独立性较低，往往只是初审或再审，最后必须经过外部审计的终审。即使像宋代三部勾院、都磨勘司是具有终审性质的机构，但由于隶属于最高理财机构三司，在对三司进行财经审计监督时，往往受到压制，甚至遭到打击报复，“官卑权轻，难举其职”〔32〕。
中国古代职官制度的一个特点是政府官员的官职有时与实际工作不符，官员经常接受皇帝的临时性派遣，去完成与他原来职责无关的事。这些使节不定职、不定人，不专属任何部门。在古代审计工作中，经常也会见到皇帝临时指派与审计没有关系的官员，去从事审计工作。最常见的是皇帝派遣一些官员，进行有目的有重点的经济稽查或专案审计等。如东汉永和年间，诏遣侍中、光禄大夫、尚书、太尉长史等官分行天下，“其刺史、二千石有臧罪显明者，驿马上之;墨绶以下，便辄收举。其有清忠惠利，为百姓所安，宜表异者，皆以状上”〔33〕。据《元史·世祖纪》记载，元世祖在位期间，不时派遣各种官员到地方检核钩考钱谷。
中国古代的审计职能，大致有三个方面：一是监督职能。如上所述，中国历代都有某职官负责对财政财务收支进行审计监督，定期或不定期勾稽全国各级官署财政财务收支的合理性合法性，以此确保国家财政财务收支的正常运转。如汉代以上计为中心的兼职审计，通过稽查考核地方户口、垦田、钱谷入出，加强中央控制地方财政财务。查阅两汉主要史籍，终汉一代，地方没有频繁出现像明清那样特大的经济案件，吏治总的说来还是较廉洁的。唐代在这一方面也较成功：“初，国家旧制，天下财赋皆纳于左藏库，而太府四时以数闻，尚书比部覆其出入，上下相辖，无失遗。”〔34〕“其出纳之数，则每旬中闻;见在之数，则每月计奏。皆经度支勾覆，又有御史监临，旬旬相承，月月相继。明若指掌，端如贯珠;财货多少，无容隐漏”〔35〕。监督职能还通过御史监察制(辅以对官吏的考核)，对官吏盗窃国家资财、贪污受贿、严重亏损浪费等犯法违纪行为进行纠举弹劾，并依罪予以惩处，借此达到整饬吏治，保护封建国家利益，巩固政权。特别是在短时期之内局部地区，由于一些监察人员奉法直绳、敢于纠弹，对不法官吏有一定的震摄儆戒作用，使其不敢以身试法，贪赃之风有所收敛。二是评价促进职能。这一职能主要是通过对各级官吏的考核，对比任职期间经济政绩的优劣，审核稽查其廉洁奉公的程度，再结合其它方面的考察，对官吏注加考词，做出评价，以定等级，作为升降任免的依据。这在一定程度上促进各级官吏勤于吏治，廉以自守，致力于发展生产，增加财政收入，以期得到晋升。如宋神宗时期，讲究理财之道，考财赋赢亏，以行赏罚，国用大增〔36〕。相反，“元祐以理财为讳，利入名额类多废罢，督责之法不加于在职之臣，财利既多散失”〔37〕。清代，在政治比较清明的时期，评价促进作用也是较明显的：“(康熙)六年，从御史田六善请，卓异官以清廉为本，司、道等官必注明不派节礼、索 送，州、县等官必注明不派杂差、重火耗、亏损行户、强贷富民。以清吏之有无，定督、抚之贤否。其时廉吏辈出”〔38〕。三是经济鉴证职能。中国古代由具有权威性的机构，如御史台、比部等，通过审核检查，确定被审对象某一经济活动的真实性，并且做出证明。特别是御史，作为皇帝的耳目之官，其鉴证职能尤为突出。如唐元和十二年，皇帝诏发监察御史雀鄯复查后，证实河中观察使赵宗儒并未擅用贮备凶荒羡余钱及赃罪钱〔39〕。御史前往稽查审计，其结论往往带有终审的权威性。如宋太宗嗣位初，“会言事者云，江表用兵时，(许)仲宣乾没官钱。召还，令御史台尽索财计簿钩校，凡数年而毕，无有欺隐”〔40〕。由于御史的结论是“无有欺隐”，不久，许就被任命为广南转运使，委以理财大臣的要职。当然，在封建社会，审计要真正充分发挥这些职能是不可能的，它受到多种因素的制约。这一方面情况复杂，兹限于篇幅，不能一一论述，其中特别值得注意的是中国古代国家审计受政治的干预很大。
审计对肃清吏治能起很大的作用，但不是灵丹妙药。相反，吏治的良窳则决定着审计效果的好坏。如宋代财政财务审计水平超过唐代，但审计成效远不如唐代。中国古代从五代、宋开始，吏治渐趋腐败，政以贿成，正如司马光所说：“上自公府省寺、诸路监司、州县乡村、仓场库务之吏，词说追呼，租税繇役，出纳会计，凡有毫厘之事关其手者，非赂遗则不行。”〔41〕这种风气照样也侵蚀到审计工作中，“盖州郡所发文帐，随帐皆有贿赂，贿赂各有常数。已足者皆不发封，一有不足，即百端问难，要足而后己。”〔42〕郎官和寺监点检场务之际，“随行人吏，鲜不受赇，或情嘱于未点检之前，或酬酢于已点检之后，官事无缘禁察。”〔43〕显而易见，对帐籍的勾覆点检非但不能成为防贪的有力措施，反而成为奸贪者以权谋利的工具。清代有关地方官员离任时钱粮交接制度是较严密的，各级地方官钱粮交代，必须清查各种帐籍、凭证和仓库实物，由接任官造具接收册结，同监盘官印结，上司加结送司，新旧任官交点明白，旧任官才能离任。清政府如能行之有效地按新旧官员交接的规定去做，对防范官吏贪污盗窃是大有作用的。但是，在无官不贪腐败之风的影响下，制度本身再好，也发挥不了应有的作用。我们考察这些规定的实施效果，往往成为一纸空文。如康熙晚年，各级地方政府经管的钱粮亏空严重，其中一个主要原因就是没有做好新旧官员交接。前任官吏亏空移交下任，下任再加侵贪，又移交下任，这样任任亏空，越亏越多，上下欺蒙，互为掩饰，积重难返。
在中国的封建政治斗争中，统治阶级内部最重要的是权力之争，审计受政治的支配，必须服从这一斗争的需要。如明朝中后期党争激烈，各朋党争夺主持典察大权，利用考核官吏来排除异己。万历四十五年的丁已大计由吏部尚书郑继之主持，“一时与党人异趣者，贬黜殆尽”〔44〕。可想而知，在争权夺利中对官吏经济政绩的审计已名存实亡了。在政治斗争中，甚至审计本身也成为诬陷政敌的手段。如唐贞元年间，“裴延龄恶京兆尹李充有能政，专意陷害之，……奏充比者妄破用京兆府钱谷至多，请令比部勾覆，以比部郎中雀元翰陷充”〔45〕。此外，审计作用的发挥往往与当时政治形势关系密切。如唐武则天为了镇压异己，任用酷吏为御史，单《旧唐书》武则天时期有传的酷吏十一人，在御史台任过职的就有八人。这些御史希旨诬告，构成大狱，滥杀无辜，不言而喻，这时御史在财经上的审计职能是很难得到正常的发挥。
封建国家的一些政策、制度对审计也产生或多或少的影响。如宋代科敛无艺之弊影响了对官吏经济政绩的考核，朝廷立额只求增盈，不管减损，常常不切实际，徒具虚名。明代考满被久任法所代替后，“京官考满，河南道例书称职，外吏给由，抚、按官概与保留，此考绩之积弊也”〔46〕。在这种情况下，对官吏经济政绩的考核也只能是虚应故事。
审计在封建政体的制约下，其本身体制的优劣对审计职能的发挥给予直接的影响。宋朝惩唐末、五代藩镇割据之弊，将地方行政、财政、军事等大权收归中央。庞大繁杂的财政财务收支和审计权过分集中中央，使审计机构的工作量大得难以承受，其结果是“三司簿领堆积，吏缘为奸”〔47〕。在帐籍勾考难尽弊端丛生的情况下，宋朝统治者频繁改革审计体制，企图从中找到一个适当的办法，但都是捉襟见肘，未能奏效，只得采取权宜之计，层层关防，塞漏补缺。这种被动的措施导致了审计方式的繁琐化，使原来已经繁重的审计工作量更加繁重，其结果是形成了恶性循环。正如至道二年宋太宗曾对盐铁使陈恕说：“今三司但欲增置关防，以塞奸婞，不知纲目既众，簿书愈多，奸倖弥作”〔48〕。清代地方行政与监察相结合的审计系统具有较大的弊端，概而言之，即管理财政者不能同时监督财政。地方各级衙门由于钱粮逐级自行奏销，设有逐级相应设立审计监督机构稽察，致使申报户部销算时无从审核，科道官也无从参劾，只能风闻言事。地方督抚同藩臬州县等官上下勾结，朋比为奸，扶同徇隐，侵吞公帑。这种关系正如章学诚所揭露的：“州县有千金之通融，而胥役得乘而牟万金之利;督抚有万金之通融，州县得乘而牟十万之利”〔49〕。正由于这样，清代地方贪污案频频发生，往往牵涉面广，赃款数额巨大，屡惩不绝。由此可见，清代地方审计作用之微弱。
二、中国古代审计方法和方式
中国古代审计的基本方法，大致可分为查帐法、查询法和比较分析法三种。
查帐法就是复查和核对有关帐目记录是否正确无误，古代称之为效(校)、勾、勾覆、勾会、勾帐、勾考、磨勘、磨算、磨对、刷磨、稽考、察核、核对等，这是最常用最主要的审计方法。据史籍记载，中国古代最原始的查帐法——听计是与古代罗马Audire不约而同的。如田婴相乔辅王上计中的“王自听计，计不胜听”〔50〕;《周礼》中亦载有“听出入以要会”，“听其会计”。从残存的秦简、汉简和唐敦煌文书以及《庆元条法事类》所载近二十个帐状可以看出，中国古代的查帐法已发展到很高的水平。查帐中能以各种帐籍相核对，或以会计凭证与帐簿相核对，或以钱粮实物与帐目相核对，总之，查对的目的是弄清帐帐、帐证、帐实是否相符。如秦简《仓律》与《舍布律》中的“与计偕”〔51〕，是指领取口粮人员的名籍和其他费用，或者是剩余的褐衣，随同每年的帐籍同时缴送，以便于对照审核。唐敦煌文书中有“会案同”、“会历同”、“会案历同”、“计同”、“准前同”、“同”等多种勾覆用语〔52〕。文书中的勾覆用语“会”有对照其他帐籍或记录进行核算的意思，因此有使用“会”这个动词时，后面一般接有宾语“案”或“历”。“案”即文案也;“历”更是明确指帐簿。“会案同”即指帐簿记录与会计凭证之类的文案相核对，得出帐证相符的结论。“会历同”则指各种不同帐簿相核对，得出帐帐相符的结论。“会案历同”那就是指帐证、帐帐均相符。文书中的勾覆用语“计”则有计较之意，“计同”可能是指帐簿同财产物资实际结存进行核对计算，得出帐实相符的结论。文书中的勾覆用语“准”则为比照、依据之意，“准前同”当是指时间上前后不同的帐目数量上是一致的。文书中有使用“准前同”勾覆用语的，似乎特别注意记录时间。至于“同”则是通指，可以用于上述任何一种类型的勾覆，因此在会计牒中出现最多。据目前所发现的会计帐籍实物，自五代后唐开始，中国古代会计比较明确采用四柱法记帐。到了宋代，四柱法已发展到相当完善精细的水平，这使审计对财物收支的旧管、新收、开除、见在能进行动态和静态的稽查监督。
查询法主要通过调查或询问的方式，以取得必要的证据，从而对审计对象做出符合事实的结论和恰如其分的处理。如“唐天宝十三载敦煌郡会计牒”载窦侍御对所由坊正何宁进行勾覆，发现其所管财物有缺欠，查出原因是节度使以郡钱物充马值，又未全部偿还而造成的，因此准予复欠〔53〕。御史在稽察某些经济案件时，更是常常要通过察访、按问等，以查明事实真相。如宋天圣七年三月，“泰州盐课亏缗钱数十万，事连十一州，诏殿中丞张奎往按之。还，奏三司发钞稽缓，非诸州罪。”〔54〕明代御史《出巡事宜》更明文规定：“凡考察官吏廉贪贤否，必于民间广询密访，务循公议以协众情。”〔55〕
比较分析法主要是应用在对官吏经济政绩的考核审计上，通过比较分析各个官吏任职期间各地区户口、垦田数以及赋税收入的增减盈亏，并结合其他方面情况，来定出其政绩的等第，作为奖惩的依据。特别是自唐宋开始一直到明清，历代政府或以十分为率比较增亏，或比递年(谓前一年)之增亏，或采取定额的办法，如超出或减少规定的某级额数，就给予相应的赏罚。这三种办法都能对官吏经济政绩进行比较准确的考核评估。从前引《通典》户口、农田增减十分论可以看出，十分为率是以原数的增减百分比来计算的，这种方法较为简便合理，为历代普遍采用。定额比较在实行中难以掌握的是确立各档次增亏指标，宋、金对确定额数采取比较合理的办法。一是定额年限太长，不适宜经济情况的变化;年限太短，缺乏稳定性，失去定额的意义，不利于调动积极性，并增加定额的工作量。场务课利变化较大，往往三、五年确定一次额数;垦田数、粮食产量短期变化不大，则八年十年确定一次额数。还有额数以数年酌中之数(金代称通比均取一年之数)也较客观，这样既避免立额偏高，“高者其额难及，不足则有罪”〔56〕;又避免立额偏低，低者其额易足，“一岁之内，率当五六迁，人皆指目谓之侥幸”〔57〕。
在三种方法中，查帐法是最基本的，无论是财政财务审计、财经法纪审计或经济政绩审计，首先是要确定被审对象经济活动的真实性，这就必须核定帐籍、凭证、实物等;对于有疑问的地方，再进行查询，进一步查明事实真相，或弄清责任原因;最后对查核的结果进行分析评估，或定性量刑，做出赏罚。由此可见，中国古代审计经常是三种方法兼用，有的是一次审计事务中的三个阶段。如秦汉时上计以查帐法为主，即审核稽察计簿，但也兼以查询法、比较分析法，即皇帝或丞相、御史大夫有时亲自询问计吏有关地方的情况，最后对各地上报的情况进行对比分析，课其殿最，奏行赏罚。
除了上述三种基本的审计方法外，古代按审计深度广度的不同还可分为详查法、抽查法。详查法是对于全部或某类经济活动一无遗漏地加以审查，古代一般用于查核重要的财经活动和进行专案审计。如明代编制审核赋役黄册，事关国计大事，为保证其真实无误，岁命科道官厘样讹误，逐一核对明白。专案审计采用详查法，能最大限度地查明事实真相。如隋大业初，炀帝命何稠营造舆服羽仪，“所役二十万余人，用金银钱物钜亿计。帝使兵部侍郎明雅、选部郎薛迈等勾覆之，数年方竟，毫厘无舛。”〔58〕但是详查法工作量大，费时费力，如稽查何稠“数年方竟”，上引宋代稽查许仲宣乾没官钱一案，亦“凡数年而毕”。因此，古代对于一些体积大、数量多、价值低的东西，经常采取抽查法，抽取其中的一部分进行核查。如南宋乾道九年，诸路提举司点检常平义仓见在数目，一万硕以下尽行盘量，一万硕以上抽摘盘量〔59〕。明代对抽查法要求十分严格，如弘治八年，差给事中、御史查盘大同、宣府、陕西、辽东各边收草，“于内量折一垛见数，就以虚报之数，问拟侵欺罪名，其余草垛据此折算”〔60〕。
中国古代审计如果按其采取的方式可分为事后审计、同时审计、事前审计和定期审计、不定期审计以及送达审计、就地审计等类型。中国古代绝大部分的审计均为事后审计，财政财务审计一般在月终、季终、年终对这一时期内的帐籍进行勾覆，对官吏的经济政绩审计在年终或任满时进行，御史的财经法纪审计也是在发现官吏有违法行为嫌疑后再进行审核稽察。同时审计最常见的是监督仓库出纳，以杜绝重入轻出、克扣、以次充好、盗窃等弊端。宋代诸州常平仓斛斗每遇出粜，通判在仓提举，多方约束，以绝奸婞。明代科道官更是经常会同仓官库吏，监其收放。还有光禄寺钱物收支、地方巡盐等，往往也由御史现场监督，纠禁其奸弊。古代，也有少部分审计可算为事前审计，如达到一定规模的建筑须经有关部门审核勘估后才能动工。《睡虎地秦墓竹简》中的《徭律》就规定“程功”不当要受罚。清代规定更为具体，在京凡兴建工程，其工价银五十两以上，物料价银二百两以上者，由各衙门报工部勘估兴修;各省修建工程，其工价银二百两以上，物料价银五百两以上者，要预行确估题报，工竣，再为题销〔61〕。还有宋朝设置的都凭由司、三司马步军专勾司，所掌职权之一就是有关部门支领钱物，事前要由它们复视审核无误后，方可签发支领，这也具有事前审计的性质。
中国古代审计一般采取定期审计的方式。《周礼》所载宰夫就是在岁终、月终、旬终对会计簿书进行总核考计。唐代比部勾覆，有季、年之分，“京师仓库，三月一比，诸司、诸使、京都，四时司会于尚书省，以后季句前季;诸州，则岁终总句焉”〔62〕。宋朝的比部则“月计、季考、岁会”〔63〕。明清科道官对财政财务审计主要也是定期进行的，有一旬一次，如月逢九科道官进库验收;有一月一次，如支领户部钱粮，每月造册送户科察核;有一季一次，如每季监收甲字等十库该收钱钞等物;有半年一次，如工部各项料，科道官上下半年，会估时价一次;有一年一次，如直省钱粮，每岁终造册送户科奏销。还有国家对官吏经济政绩审计也是定期进行的，战国、秦汉时的上计，一般是一年一次，唐宋元明清对官吏的考核分一年一次、三年一次、六年一次等。不定期审计最常见的是御史兼职进行的财经法纪审计，即一发现有什么违法乱纪现象，就进行审核稽察，随时纠举弹奏。古代，建筑工程审计一般也是不定期的，即工程竣工，随即察销。此外，皇帝也经常派遣官员对某衙门的钱粮进行临时性突击检查。
中国古代的送达审计一般指勾覆奏销京师各部门和地方衙门逐级自下而上送达的钱粮百物出纳的帐籍、四柱清册等，还有报送吏部复查的各级官吏的考词。如秦汉时期的上计、唐宋时期的财政财务勾覆以及明清时期的钱粮奏销就属于送达审计。就地审计有两种：一是就地内部审计，主要指上述送达审计之前，各级地方衙门自行的财政财务收支的稽察审核和对下属官吏经济政绩的考核。二是就地外部审计，西汉的刺史、唐朝的道巡按、宋朝的诸路监司等在所辖各地区进行巡回监察，其中也纠弹经济上违法乱纪的官吏;明清的道监察御史巡视仓库，查算钱粮，巡漕巡盐等，都是从外部对审计对象进行实地审核稽察。
综上所述，中国古代审计方式虽然受到交通、通讯技术的限制，但还是较完备的，并与封建经济水平是相适应的。国家侧重于在经济活动终了后，对各级衙门财政财务收支的真实性、合理性、合法性以及经济政绩等进行审计监督，对于发现、克服存在的问题，肯定、发扬成绩是起很大作用的。以事后审计为主，国家对较大建筑工程等实行事前审计，加强对重大财政支出的控制，防弊于未然，以制止虚糜国帑。古代仓库是财经要害部门，承担着贮藏周转金谷的重任，其管理中最容易出漏洞的是财物出纳之际，现场同时审计监督使奸贪者更难以行私舞弊。中国古代对于日常财政财务以及官吏经济政绩采取定期送达或就地内部审计的办法，这是审计机关对法定的审计对象，无一例外地实行有节奏的有周期的经常性的审计监督。但是这两种审计都有较大的局限性，送达审计易于作伪，上报的审计材料表面上虽无不法的痕迹，而事实上则可能百弊丛生无由发觉;就地内部审计易于包庇，各衙门长官惧于承担责任或碍于情面，往往隐瞒真相。鉴此，国家辅以定期或不定期就地外部审计，对一些重点部门和地区，以及经济案件等，随时随地加以检查，其目的是在于能够更有效地揭露问题，防止弄虚作假。
三、中国古代审计史分期
纵观中国古代审计史，大致可分为五个阶段，其发展的轨迹与政治、经济史大体是一致的。从中国历史的坐标中我们可以看出，审计机构的置废分合受到历朝政权体制的制约，随着秦汉三公九卿制、隋唐三省六部制、明清内阁六部制而发生相应的变化。而且，各个时期社会经济的盛衰影响审计发展的水平，如汉、唐、宋封建经济繁荣，审计得到长足的发展;相反，魏晋南北朝和五代十国时期，战乱频仍，经济凋蔽，审计亦停滞不前。在中国古代国家审计的发展中，政治的作用有时大于经济的作用，从明中叶至清初，封建经济中虽然出现了资本主义的萌芽，但审计在封建专制主义空前强化、吏治日益腐朽的制约下，却朝着与经济相反的方向发展，伴随着封建社会一同走向衰败。如果把中国古代审计置于世界历史的坐标中，我们可以进一步看出，在封建专制主义政治的支配下，各种类型机构所拥有的审计权是自上而下地由帝王授予，而不是自下而上地由民主赋予，审计者直接或间接向最高统治者负责。审计作为治吏的工具，被审计者是各级官吏，而不涉及一般民众。同时，自给自足的自然经济使中国古代不可能出现民间审计。总之，只能始终停留在封建国家审计的模式，而未产生近现代在民主政治上的国家审计和以资本主义商品经济为基础的民间审计。只有到了近代，在西方民主思想和商品经济的猛烈冲击下，中国的审计才开始了划时代的变革。
中国古代审计发展的第一阶段是夏商西周时期，在这一时期，审计有了萌芽。公元前21世纪，出现了最早的奴隶制国家──夏朝。随着国家的建立，有了初步的财政财务收支，因此也有了对财政财务收支监督的必要，以保证国家机器的正常运转。最早有关夏禹“会稽”的传说可能就是历史情况的某种反映，后世上计当滥觞于此。商、西周统治机构中出现了如师、公、司土、监等兼管监察的职官，对官吏从政治、经济、军事上都进行监察，因此对财经的监督只是其监察职能中的一部分，也就是说其监察职能中可能包含着某些最初的审计职能，但这种财经上的审计监督还是十分模糊不清的。《周礼》论述了一整套相当完整、严密、系统的财经监督体系，把财政主管、财物出纳保管、簿书登记、审计监督等分开来，各自设置独立的机构，分工明确，职掌范围有限，不让一个部门包办到底，越权办事，体现了财经管理权限严密，互相制约的原则，被后世历代王朝奉为圭臬。中国古代从一有刑法开始，就有关于惩治贪赃的记载，三代称官吏赃罪为“墨”、“淫风”、“惟货”，“惟赇”，犯者都要受到处罚。
第二阶段是春秋战国秦汉时期，在这一时期，中国古代的审计得到了初步的发展。有关上计制度比较明确的记载最早见于春秋时期晏子治东阿两次上计之事〔64〕。战国时已经制度化，严格按照规定的期限上计，岁终、三岁之计于史籍屡见不鲜。秦汉随着统一的封建中央集权制的建立，上计制度从中央到地方全面系统化。上计主要是通过对官吏的定期稽察考核，来兼职进行经济政绩的审计，同时也包含有财政财务审计和财经法纪审计，集三者于一体。这说明有审计还处在比较原始的阶段，三大内容含混不清。春秋战国，上计中的审计方法处于“听计”的初级阶段。到了秦汉，审计的三种基本方法──查帐法、查询法、比较分析法已初步具备。从战国开始，御史有了监察职能。秦汉较系统地建立了御史监察制，御史在监察中主要兼职进行财经法纪的审计。这一时期的立法开始为审计提供了较为统一固定明确的依据。战国时李悝《法经》中的“金禁”，就是关于官吏受贿的禁律。秦汉时的法律比春秋战国完备多了，特别是有关财经监督的立法日趋周密。据目前所知，云梦睡虎地秦律中的《效律》是核验国家钱物、帐目的法律，是目前已知中国最早的有关审计的较完备立法。汉代的《上计律》把上计作为专门制度，定为法律条款，目前详细内容虽然不得而知，但其中有关于审计的立法则是可以肯定的。
第三阶段是魏晋南北朝时期，这一时期是审计制度的演变期。在经历了中国古代最长的一次战乱后，上计制度逐渐衰亡。随着秦汉三公九卿制到隋唐三省六部制的转变，我国古代审计制度也发生了相应的变化。首先，出现了负责官吏选拔考课的吏部，兼职进行经济政绩的审计。其次，出现了比部。魏晋比部职掌不很明确，南朝宋时掌法制，属于吏部，北齐时掌诏书、律令、勾检等事，属于都官(即后来刑部)。比部的出现开隋唐外部专职审计之先河，这是魏晋南北朝时期审计史上的重大发展。这一时期御史监察制也有一定的发展，御史台成为皇帝直接掌握的独立的专职监察机构，兼职弹劾官吏贪赃和财政财务收支不如制。这一时期的立法主要是改变了秦汉时期法律的繁多庞杂，逐渐趋于明审简要。分类也更有条理化，其中对经济上一些犯法行为的归类，说明了当时对经济上各种不同犯罪的本质联系有了进一步的认识。如《晋书·刑法志》云：“《盗律》有受所监受财枉法，《杂律》有假借不廉，《令乙》有呵人受钱，科有使者验赂，其事相类，故分为《请赇律》。”晋律把律令分开，北朝创制了格与式的新形式。这些都为隋唐制定完备成熟的封建法典奠定了基础。
第四阶段是隋唐五代宋时期，在这一时期，中国古代的审计走向成熟。这一时期出现了外部专职的审计机构，刑部所属的比部独立于财经部门之外，使财政财务终审置于司法系统之下。北宋出现了内部专职审计机构，主要是三司属下的三部勾院、都磨勘司;南宋建炎元年出现了第一个以“审计”命名的审计机构──审计司。唐宋财政财务审计机构的设置趋于专门化、系统化，审计的对象和内容远比秦汉广泛深入。隋唐宋时期御史在财经上的审计监督职能大大加强，唐宋御史弹刻官吏犯赃者和财政财务收支不如制，查核经济案件，监临中央六部、仓库，巡按州县，察地方户口、籍帐、赋役、农桑、仓库，参与官吏经济政绩的考核。御史监察与专职审计机构密切配合，互相补充，加强对财经的监督。唐宋对官吏经济政绩审计比起秦汉时的上计，已更侧重于对官吏的督责劝勉，少有财政财务和财经法纪审计的成份。从《庆元条法事类》卷五“考课式”可以看出，经济政绩考核的内容已相当条理化、规范化。这一时期，在审计的三种基本方法中，查帐法已充分注意到帐帐、帐证、帐实的相符;比较分析法开始应用十分为率、定额或比递年增亏的办法来对官吏经济政绩进行比较准确的考核评估。这一时期总结了秦汉以来历朝立法的得失，制订了简明扼要、系统周密的封建法律，其中有一系列财经立法条文作为审计的标准。唐宋时期与审计关系密切的专门立法特别突出，如“勾帐式”、“磨勘法”、“勘同法”、“三司帐法”等。总之，中国古代审计的三大内容至隋唐宋已划分明确，即比部、三部勾院、都磨勘司、审计院等侧重于财政财务的审计，御史监察侧重于财经法纪审计，吏部侧重于经济政绩的审计，而且审计的三种基本方法和有关审计的立法也趋于完善详尽，这充分说明中国古代审计已走向成熟。这一时期的国家审计与当时的西欧、拜占庭帝国、阿拉伯帝国相比，居于世界领先的地位。
第五阶段是元明清时期，这一时期，在中国封建社会走向穷途末日的大趋势下，古代审计也逐渐走向衰落。元代取消了比部，以御史刷卷来代替财政财务的终审。从明代开始，中国不仅社会经济退居落后，而且国家政权形式也逐渐落后于西方发达国家。封建专制主义中央集权制空前强化，皇帝为了更全面简捷地监督臣下，干脆取消专职审计机构，让科道官兼职负责财政财务审计，会同吏部考核官吏，纠参官吏贪赃，把审计权绝大部分并入科道监察系统。这使国家审计体制具有越来越浓厚的封建专制色彩，逐渐走向反面。相形之下，同一时期西方发达国家在资产阶级民主与法治的新层次上探讨、建立和发展近代审计体制。这一时期的审计机制在腐朽的封建制度的制约下，其负面越来越严重。明中叶以后，皇帝昏庸，宦官专权，监察制度越来越不被重视。科道官严重缺员，不作补充。如万历年间，监察御史原要一百一十人，只剩下五人，六科给事中原要五十余人，只剩下四人，监察机构名存实亡。对于例行的财政财务审计，变成只是虚应故事，每逢户科注销，“簿大半遗漏不全，所销号件不具文牒，但凭吏役口报为故事。且吏役皆雇觅代身，问其缘由，茫然不知也”〔65〕。明代官场腐败，连负有监察责任的御史亦贪纵无忌，徇私玩法，《万历野获编》卷一九《台省之玷》和补遗卷三《御史墨败》所列案例数十起，即可概见。地方官入京朝觐，均要贿赂京官。王振时，“以百金为率”;刘瑾时则“例索千金，甚至有四、五千金者”〔66〕。大小官员互相攀援，盘根错节，以同乡、同年、门生、座主、举主、亲戚、故旧等名义组成一个硕大无朋的关系网，牵一发而动全身。这种局面使那些持身严谨、勇于任事的御史也难以依法办事，不理请托：“御史巡方，未离国门，而密属之姓名，已盈私牍。甫临所部，而请事之竿牍，又满行台。以豸冠持斧之威，束手俯眉，听人颐指。”〔67〕如前所述，清代行政与监察相结合的财经审计监督系统，弊端丛生，全国形成了一个贪污行贿网。人谓“三年清知府，十万雪花银”，经济案件层出不穷，甚至特大的经济案件也屡惩不绝，地方财政亏空严重。清代有的御史为保住禄位，对权贵贪污受贿视而不见，有的无专门的审计知识，哪怕在眼皮底下的经济案件，也毫无觉察。总之，科道钱粮注销成为一纸空文，惩贪之法徒有其名。这一时期《大明律》、《大清律例》中有关财经监督的立法基本上是唐律的翻版，没有多大发展。随着封建专制主义的强化，明代沿袭发展了宋朝开始的“引例破法”，在律之外又附了例;清朝更是“既有定例，则用例不用律”〔68〕，并广泛地应用“比照法”。用例和比照使封建法律具有更大的随意性，一事两端，可轻可重，吏因缘为奸，有根有据，冠冕堂皇，这显然破坏了审计的法律依据。当然，明清审计也有某些可取之处，大部分已散见于上述各个部分，兹略。
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